No existe una forma correcta de repartir un costo que sirve a dos actividades, y las instituciones que publican metodología de costos lo admiten en sus propios manuales. Lo que hace cada una es elegir un criterio, dejar escrito cuál eligió e imprimirlo al lado de las cifras. Un campo puede copiar la segunda mitad aunque no pueda resolver la primera: elegir por qué se divide cada línea compartida, escribirlo en una planilla con la fecha, y recién después hacer la cuenta.
El galpón, el tractor y el contador sirven a la ganadería y a la agricultura al mismo tiempo, y tarde o temprano alguien tiene que decir cuál de las dos se paga sola. El galpón se divide por superficie, y la ganadería sale barata. El ciclo siguiente otra persona lo divide por facturación, y la ganadería sale cara.
Las dos cuentas están bien hechas, responden preguntas distintas, y ninguno de los dos criterios quedó escrito antes de que apareciera el resultado. El campo tiene ahora números para las dos actividades, les cree, y no puede poner un ciclo contra el otro, porque la vara cambió en el medio y nadie anotó el cambio. Cuando llega la decisión de achicar una actividad, se toma con lo que haya producido el criterio más reciente.
El manual que usan las oficinas de estadística de varios países para esto no esconde la dificultad. La Organización de las Naciones Unidas para la Alimentación y la Agricultura, en su manual de estadísticas sobre costos de producción, llama a este reparto un paso necesario y enseguida aclara que existen muchos modelos para hacerlo, que ninguno es perfecto y que todos pueden generar estimaciones sesgadas o erróneas. Esa frase es la razón de ser de esta pieza. Un problema sin respuesta correcta igual hay que responderlo todos los años, y lo único que se puede hacer bien con él es dejar registro de lo que se respondió.
¿Coinciden los organismos que publican metodología de costos?
No, y el desacuerdo está por escrito en tres continentes. Para los gastos generales que no se pueden atribuir a ningún producto, el manual de la FAO acepta que se repartan según la contribución relativa de cada actividad a los márgenes netos de todo el establecimiento. El Departamento de Agricultura de los Estados Unidos usó dos criterios distintos en la misma serie de cuentas: en su método viejo repartía los gastos generales en proporción al valor de la producción, y después de 1995 pasó a repartir los mismos costos en proporción a los márgenes brutos.
La Conab, la empresa federal brasileña de abastecimiento, divide instalaciones y mejoras por una proporción física: la tasa de ocupación del bien, el porcentaje de utilización de ese bien en un cultivo determinado, obtenido del promedio de utilización de los tractores en ese cultivo. Tres organismos públicos, tres criterios. Lo que los tres hacen igual es declarar cuál usaron.
¿Qué cambia cuando cambia el criterio?
El número, y a veces cuál es la actividad que parece la buena. El manual de la FAO trae un caso de Filipinas que entra en un renglón: un productor de arroz con tres parcelas, dos hectáreas de arroz, una hectárea de arroz y media hectárea de mango, y un solo tractor de mano para las tres. Si el tractor se divide por la superficie total, a la parcela en estudio le tocan 57 por ciento.
Si primero se pregunta si el tractor alguna vez fue al mango, la respuesta es que no, se divide solo por la superficie de arroz y a la misma parcela le tocan 67 por ciento. La misma máquina, el mismo año, el mismo productor, dos reglas defendibles, y los diez puntos que separan a las dos cifras son diez puntos de un tractor mudándose de una actividad a la otra. Los hechos no decidieron eso. Lo decidió una pregunta, y la hizo quien tenía la lapicera.
El mismo rodeo, dos criterios, dos resultados
La ganadería tiene su propia versión del problema, y está desarrollada en la literatura contable. Aranha, Dias e Ítavo, en la Revista de Economia e Sociologia Rural de 2016, tomaron un ejemplo resuelto de cría, recría e invernada y pasaron los costos indirectos por dos criterios. Con el tradicional, la pila se divide por cabeza, de modo que un ternero carga el mismo costo que una vaca adulta. Con un criterio armado sobre unidades animales, que llevan animales de distinta edad y sexo a una misma escala de peso vivo, el costo sigue al peso.
Lo que reportan los autores es la parte que le sirve a un campo: por cabeza, los animales jóvenes y livianos quedaron sobrevaluados y los grandes subvaluados, el valor del inventario cambió entre los dos criterios y el resultado bruto de la venta también. Es un ejemplo resuelto de contabilidad y no un ensayo a campo, así que lo que se traslada es la dirección del error y ninguna de sus cifras.
El criterio que se mueve cuando se mueve el precio
Todo lo que se divide por facturación se mueve con el mercado, que es justo la propiedad que mata la comparación entre dos ciclos. Gazzarin y Lips, del instituto federal suizo de investigación Agroscope, revisando en 2018 los métodos de la contabilidad por actividad ordenan los criterios disponibles en dos familias. Los físicos son horas de trabajo, horas de tractor, superficie y unidades de ganado.
Los monetarios son valores contables y facturación por actividad. Sobre la familia monetaria el veredicto es seco. Cargarle a cada actividad la porción de costo que puede soportar sirve de poco para analizar, porque las cifras que salen de ahí no muestran con limpieza lo que pasó adentro del establecimiento, ya que el nivel de costo termina fijándolo el precio de venta.
La familia física tampoco recibe de ellos un permiso general, y el motivo es otro: lo que le piden a un criterio físico es que sea el que más cerca esté de lo que de verdad causa el costo, con la unidad de ganado y la hectárea como ejemplos propios, y la dificultad que nombran es encontrar uno que esté cerca del costo y a la vez sea barato de medir. Esa diferencia es la que le sirve a un campo. Un criterio físico mal elegido está mal y sigue estando mal, y eso un campo lo puede encontrar y corregir. Un criterio monetario se mueve solo de un ciclo al otro.
Léalo contra un campo con un galpón que sirve a las dos actividades. Si el galpón se divide por facturación, un año de precios buenos le carga más galpón a la actividad que vendió bien, así que su costo por unidad sube justo en el año en que más ganó, sin que haya cambiado nada en el galpón, en las horas ni en el rodeo.
Dos ciclos con precios distintos ya no se comparan, y la comparación igual va a devolver un ganador. Por eso mismo un criterio por facturación se lleva mal con el precio de indiferencia: ese piso existe para ser lo fijo contra lo que se prueba el precio, y un prorrateo por facturación deja que el precio mueva el piso.
La única regla que sí es una regla
Que el criterio tenga que ver con la naturaleza del gasto que reparte. Es la única instrucción que el manual de la FAO enuncia como requisito y no como opción, “Las claves de asignación deben estar relacionadas con los gastos que deben ser asignados”, y viene con una forma negativa que cualquier productor puede revisar sin planilla. El manual advierte que “el estadístico no debe tener en cuenta el área de terreno para asignar gastos pecuarios no específicos o el conteo de animales para asignar gastos no específicos de cultivos”.
Pase eso por su propia planilla antes que nada. La electricidad de la heladera de vacunas dividida por hectáreas es ese error. El arreglo del alambrado del lote agrícola dividido por cabezas es ese error. Un galpón usado cuatro meses por una actividad y once por la otra, partido por la mitad porque son dos, es una tercera versión del mismo error, y lo que lo arregla no es una fórmula mejor: es elegir un criterio que tenga algo que ver con lo que el galpón está haciendo.
Sobre qué se puede armar un criterio de prorrateo
Sobre lo que el campo ya cuenta, que es la razón por la que conviene tener la tabla de métodos de asignación del manual de la FAO sobre la mesa mientras se escribe la planilla. Cada fila nombra el supuesto que uno se lleva puesto al elegir ese criterio, y el supuesto es la parte que después se olvida.
| Línea a repartir | Por qué se puede dividir | Qué supone elegir eso |
|---|---|---|
| Fertilizantes y fitosanitarios | Dosis específica por cultivo, superficie sembrada, cantidad producida | Usar superficie supone la misma dosis en todos los cultivos |
| Maquinaria, gasoil y lubricantes, electricidad | Horas o días de uso con datos técnicos, superficie sembrada | Usar superficie supone la misma intensidad de uso entre productos |
| Instalaciones y mejoras | Superficie cosechada, cabezas, cantidad producida, valor de la producción | Misma frecuencia de uso, y superficie cosechada y no sembrada cuando se trata de una cosechadora |
| Mano de obra y alimentación | Cabezas, intensidad de trabajo por tarea, consumo por categoría | Misma intensidad de uso entre categorías de animales |
| Administración, impuestos, seguros, permisos y habilitaciones | Superficie sembrada o cosechada, cabezas, valor de la hacienda | Espacio ocupado o valor agregado, y comparable solo entre productos del mismo tipo |
Dos de esas filas dependen de números que este grupo de piezas calcula en otro lado. Las horas de uso salen del gasto de mantenimiento por máquina, que es donde la lectura del horómetro se convierte en costo por hora. La cuota anual de una máquina es costo fijo por definición y su tamaño sale de la vida útil declarada, que es el otro estándar declarado en el que se apoya esta planilla.
La actividad que parece pagarse sola
Un presupuesto por actividad sin nada de la pila común adentro. El Servicio de Extensión Cooperativa de Oklahoma nombra la pila y después nombra la costumbre: los costos difíciles de asignar a una actividad concreta, como el teléfono, los impuestos, la contabilidad y la electricidad, se llaman gastos generales y pueden ser fijos o variables, y esos gastos generales entran en el presupuesto de todo el campo, pero a veces quedan afuera de los presupuestos por actividad.
La consecuencia aparece en la línea con la que esa misma ficha enseña a leer un presupuesto: cuando el retorno a gastos generales, riesgo y administración es positivo, la actividad es rentable y se sostiene sola. Deje la pila afuera de todas las actividades y todas se leen como si se sostuvieran solas mientras el campo entero no lo hace, y ninguna línea de ningún presupuesto muestra dónde se fue la diferencia. El tamaño de lo que hay que repartir tampoco se estima a ojo: se suma en los gastos de administración del campo, y esta planilla es donde ese total deja de ser un número y pasa a ser una columna.
Qué reparte esta planilla y qué no
Reparte plata que el campo pagó de verdad. No inventa plata que el campo no pagó, y esa segunda operación es otra cosa y tiene otro nombre. La serie de costos de producción del USDA dice sin vueltas que los retornos a los recursos propios no se pueden establecer por transacciones de mercado durante el período de producción y por eso hay que imputarlos, y de ahí que se estimen con una tasa de retorno en lugar de dividirse de un comprobante. La Conab traza la misma línea al clasificar el costo de oportunidad como costo implícito, uno para el cual no ocurren desembolsos efectivos.
La lectura práctica para la planilla: los honorarios del contador se reparten, el arrendamiento que usted no se cobra a sí mismo por su propio campo no. Uno es un comprobante que busca dos destinos. El otro es una cifra que alguien tiene que inventar, con fundamento, y mezclar las dos en la misma columna es como una planilla deja de ser verificable. Repartir lo que se pagó es tarea de control, en el sentido que le dan a la palabra las cuatro funciones de la administración, y valuar lo que no se pagó es tarea de planificación.
Cuándo se puede cambiar el criterio
Cuando el cambio queda escrito con fecha, y cuando los ciclos de un lado y del otro no se comparan como si no hubiera pasado nada. El caso del USDA es el molde, porque ese organismo cambió su criterio: después de la revisión de 1995 los gastos generales pasaron del valor de la producción a los márgenes brutos, y la documentación imprime el método viejo y el nuevo en columnas contiguas para que cualquiera vea qué se movió. Esa comparación es posible solo porque el criterio anterior estaba escrito mientras se usaba.
Hay una razón más para releer el criterio cada tanto, y en el Cono Sur tiene nombre propio. En una ponencia presentada en el congreso del Instituto Argentino de Profesores Universitarios de Costos en 2016, Rudi discute la unidad con la que la región viene midiendo el trabajo agrícola por hectárea, y su primera objeción es a la unidad misma: “La primera crítica que formulamos al modelo de la UTA es que el arado ya no constituye un metro patrón adecuado”, porque la labranza vertical y la siembra directa reemplazaron a la reja que le daba sentido.
Es una fuente de congreso profesional y no un trabajo con revisión de pares, y no sostiene nada central acá. Lo que muestra es un riesgo concreto: un criterio elegido una vez y nunca revisado puede seguir andando años después de que dejó de describir el campo.
El mismo cuidado es lo que hace que la planilla valga la pena guardarla. El manual del USDA lo dice de sus propias cuentas, hablando del sobrante que informa como retorno a la administración y al riesgo: esas cifras son directamente comparables solo donde se aplicó el mismo procedimiento a los dos productos que se ponen uno contra el otro. Dos ciclos de un mismo campo son ese mismo caso, con el tiempo en el lugar de los productos.
La comparación dice algo cuando un solo criterio produjo los dos lados, y no dice nada cuando no fue así. Archive el criterio junto con la tabla de costos que salió de él, y no en otra carpeta, y el que abra la tabla se encuentra con la vara puesta al lado. Es la misma costumbre de escribir una premisa de precio declarada al lado de cada línea del presupuesto, aplicada a otro documento, y el eje de finanzas es donde viven los dos.
Por dónde empezar
Dos horas, con la lista de costos comunes sobre la mesa, un día en que nadie esté esperando una respuesta sobre ninguna actividad. La regla del ejercicio entra en un renglón: quien escribe el criterio no mira el resultado primero.
Un criterio de prorrateo que resultó ser el equivocado, escrito y fechado, vale más que el acertado que nadie anotó, porque solo con el primero se puede discutir. La planilla también es más barata de escribir un día en que nada depende de ella. Cuando alguien necesita una respuesta sobre si achicar la ganadería o dejar el segundo cultivo, cada criterio de la lista tiene un bando, y quien elige sabe cuál es. Los tres organismos públicos de esta pieza no zafaron de eso encontrando el criterio correcto. Zafaron fijando el suyo por escrito años antes de que un número en particular resultara incómodo, y publicando el día en que lo cambiaron.